學者專家呼籲「稅法舉證責任」應單獨立法 落實保障納稅者基本權

學者專家呼籲「稅法舉證責任」應單獨立法 落實保障納稅者基本權

【記者劉麗芳/台北報導】

據司法院統計顯示，近十年稅務爭訟案件高居行政法院案件第一名，但人民的勝訴率只有6.11%，長期下來，人民質疑行政法院法官的財稅專業能力與裁判公正性，甚至喪失制衡與監督財稅機關違法處分的功能。面對稅務行政救濟環境的惡化，政府欠缺動力改革稅制問題，學界與實務界紛紛舉辦相關研討會，呼籲政府重視納稅人的權利保障。今（104）年10月8日中興大學法律學系暨公法研究中心、中華民國律師公會全國聯合會，於中興大學共同舉辦「稅法上證據法則與實質課稅原則之界限學術研討會」，邀請專家學者、法官與律師探討「實質課稅原則的界限–以租稅規避的證據調查評析為探討中心」、「稅法上的證據法則」二大議題。實質課稅原則是否已淪為稅捐機關課稅操作上的口號，已不是真正的法律原則？行政法院在證據法則適用上偏袒稅捐機關，縱容稅捐機關憑懷疑、無法證明照樣開單，究竟在租稅法上的舉證責任意義、合法性要件、事實推定之關係為何？

中華民國律師公會全國聯合會副理事長涂芳田律師致詞時表示，賦稅人權近十年來受到社會各界矚目，3年前台中律師公會就發生公益律師擔任遺產管理人，青天霹靂卻被裁罰 5,900多萬，目前透過行政命令暫時阻卻，裁罰的部分不及於遺產管理人，但是法律上還沒有解決。涂芳田認為租稅舉證責任應該單獨立法，才能保障賦稅人權。中興大學法律學系系主任李惠宗教授認為，在稅法的舉證法則上，應該要跟刑事訴訟程序的舉證法則相等，如拉丁法諺「有疑問時，對被告有利」（in dubio pro reo），在有疑義的時候，所作判決要有利於被告。

中正大學財經法律學系教授盛子龍表示，行政法院運用證據法則相關法理時，通常會偏向稅捐機關，在這種不利納稅人的證據責任分配規則下，人民十場輸九場是正常。稅務機關沒有依職權積極證據調查，只是憑懷疑，納稅人就要自我證明清白，盛子龍覺得太不公平，「到底稅捐機關依職權調查、需負的舉證責任又在哪？」盛子龍強調，法官應嚴格要求稅務機關盡職權調查。

李惠宗教授認為，行政訴訟結果有疑慮的時候，都為有利行政機關的推定，這是一個嚴重的錯誤。他引用前大法官許玉秀一句名言，國家加諸於人民的兩大痛苦，一個是刑法一個是租稅，因為刑法通常會剝奪人的自由，租稅會剝奪人民的財產；而剝奪人的財產，有時候比殺父不共戴天還要嚴重。所以在刑事訴訟法裡，有一個很重要的原則，就是有疑義的時候，要有利被告推定；而在稅法的舉證法則上，應該要跟刑事訴訟程序的舉證法則相等。但是在稅捐的實務上面，未必每筆課稅都是在非常有絕對充分的證據之下做的。

中華民國律師公會全國聯合會人權保護委員會副主委傅馨儀律師談到過去曾經在國稅局擔任財稅法務工作，當時打稅務官司都沒有輸過，但是出來當律師後都打不贏。傅馨儀表示，稅捐舉證責任要像刑事一樣，講求證據能力、證明力，例如刑求、造假的證據就不能用。而稅務案件舉證責任是國稅局，人民只是協力義務，但是國稅局卻將舉證責任倒置，推到人民身上。舉台灣賦稅史上經典的太極門案件為例，國稅局拿不出證據就自己按補習班對太極門推計課稅，實際調查證據顯示弟子的敬師禮是贈與，國稅局卻又不承認，不相信。而且太極門刑事案件已無罪確定，沒有違反稅捐稽徵法，而且證據顯示敬師禮不是補習費，如果國稅局認定還是補習費，要調查舉證說明理由啊！因為納稅義務人沒有舉證責任，只有協力義務而已。傅馨儀建議台灣應引進美國納稅人權利保護官制度，協助溝通保障賦稅人權。

靜宜大學法律系副教授李介民談到自己在民國83年也曾經在國稅局服務，早在民國86年大法官解釋就出現實質課稅，但是實務上操作沒有具體準則，行政機關都依解釋函令操作，個案中邏輯上會一致，讓人口服心服嗎？李介民形容實質課稅原則，如依法行政原則一樣，對人民只是一句口號，關於實質課稅原則的內涵，鮮少檢視其要件。

臺中高等行政法院張升星法官表示，在美國實質課稅或是經濟實質原則，是納稅義務人想要享受租稅利益時，他必須證明的。但是在台灣實務上往往將實質課稅原則，當作稅務機關要對人民不利處分的武器。在美國稅法上如果納稅義務人想要享受經濟實質原則租稅利益時，他主觀上必須證明我不是為了節稅，而是讓法院相信是為了一個合理的商業目的，客觀上對實際的經濟活動有幫助。主、客觀二個都存在或只要具備一個就可以。美國最近的判決享受經濟實質原則，就是交易必須符合有用的，非稅捐目的，而美國對於個案的產業不同，有不同認定。並且重要是在司法審查上，美國稅法實務認為有否符合經濟實質原則，是事實審職權，並且法律審應尊重事實審判斷。

誠品商務法律事務所所長黃鴻隆會計師表示，稅捐稽徵法第12條之1第2項爭議很大，從立法後始終流於空泛，成為政治與財政操縱法院的工具，而行政機關自我判斷的事實，才是真實的事實，如同先射箭再畫靶般。有人批評這樣會不尊重當事人的交易安排，也會大幅免除行政機關依職權調查的義務。他引用德國聯邦稅務法院Prof. Mellinghoff院長所說，德國對於一般租稅避稅防杜條款，採取消極態度，僅適用明顯的、故意的、恣意的，避稅安排行為而已。如果稅捐規劃行為，係依循稅法法規規定為之，雖有不當，寧可透過特別立法方式，將避稅調整構成要件，效果與界限明訂出來。

黃鴻隆認為實質課稅或是經濟實質原則，具有高度難題意識，要解決恐怕要很深的法哲學素養，才能處理好。他以德國為例，德國邦法院勝訴率5%，和解率高達35% ，只要稅捐處分有違法嫌疑，稅官寧可自行更正，所以德國和解率高，尤其在復查訴願階段，和解率高達67%，這是相當高，日本也是如此，值得台灣思考。

P1.「稅法上證據法則與實質課稅原則之界限學術研討會」，邀請法官、律師與專家學者共二百多位參加。

P2.中華民國律師公會全國聯合會副理事長涂芳田律師〈右〉認為，租稅舉證責任應單獨立法，才能保障賦稅人權。中興大學法律學系系主任李惠宗教授〈左〉認為，稅法的舉證法則上，應該要跟刑事訴訟程序的舉證法則相等。